글로벌최저한세와 조세 경쟁 - 글로벌최저한세의 구조적 한계와 소득산입보완규칙의 조세조약 위반 가능성을 중심으로 -

Q: 이 논문에서 정의한 글로벌최저한세란 무엇인가?

다국적기업의 소득에 대하여 최소 15%의 세율로 과세하는 규칙을 의미한다. 이는 국가 간의 과도한 조세 경쟁을 억제하고 소득 이전 문제를 해결하여 글로벌 차원의 공정한 과세 체계를 구축하는 것을 목적으로 한다.

Q: 실질기반제외소득금액 공제가 조세 경쟁에 어떤 영향을 미치는가?

연구 결과, 실질기반제외소득금액 공제로 인해 다국적기업이 저율과세 국가에 투자할 유인이 여전히 발생한다. 따라서 글로벌최저한세 도입 이후에도 각국이 자본 유치를 위해 조세 경쟁을 지속하게 만드는 구조적 한계로 작용한다.

윤준석

doi:10.16974/stlr.2024.30.3.004

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저자정보: 윤준석 (수원지방법원 성남지원)

저널정보: 한국세법학회 조세법연구 租稅法硏究第30輯第3號

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OECD/G20 포괄이행체계(Inclusive Framework)는 2021년 글로벌최저한세(Global Anti-Base Erosion Rules)를 시행하기로 합의했다. 애초 그렸던 청사진은 소득 이전과 조세 경쟁의 문제가 해결되어 모두가 한결 더 나아진 세상일 것이다. 그런데 지금의 글로벌최저한세는 다음과 같은 이유로 그 목표를 달성하기가 쉽지 않으리라는 것이 이 글의 결론이다.
먼저, 실효세율(Effective Tax Rate)을 산정하면서 실질기반제외소득금액(Substance-Base Income Exclusion)을 제외하기로 했다. 인력과 유형자산을 기초로 산정한 실질기반 제외소득금액에 대해서는 최저한세율 수준의 세금을 부과하지 않아도 된다. 이제 다국적기업은 되도록 많은 인력과 유형자산을 저율과세 국가에 두고, 그곳으로 소득 이전을 할 것이다. 그에 대한 각국의 대응은 세율을 인하하고, 과세 혜택을 제공하는 것일 가능성이 크다. 결국 조세 경쟁은 계속된다.
다음으로, 조세 경쟁은 기본적으로 죄수의 딜레마(prisoner’s dilemma) 상황이다. 그래서 참여국들이 협력하도록 강제하는 수단이 중요하다. 글로벌최저한세의 기본 구조는, 최저한세율 미만으로 과세하면, 그 차액만큼 다른 국가가 과세할 수 있다는 것이다. 추가세액(top-up tax)에 대한 과세는 저율과세구성기업(Low-Taxed Constituent Entity) 소재지국, 최종모기업(Ultimate Parent Entity) 소재지국, 나머지 구성기업 소재지국 순서로 할 수 있다. 그래서 소득산입보완규칙(Undertaxed Profits Rule)은 최종모기업 소재지국의 소득산입규칙(Income Inclusion Rule)의 도입을 강제하고, 소득산입규칙은 저율과세구성기업 소재지국의 세율 인상이나 적격소재국추가세액(Qualified Domestic Minimum Top-up Tax) 부과를 강제한다. 이러한 측면에서 소득산입보완규칙이 중요한 의미가 있다. 그런데 보는 관점에 따라, 소득산입보완규칙은 기존의 조세조약과 충돌할 여지가 있다. 조세조약 위반이라면, 소득산입보완규칙은 그 기능을 다할 수 없고, 그러면 나머지 구성 요소들 역시 기능할 수 없어, 글로벌최저한세가 목표를 달성할 수 없을 것이다. 국내법으로 조세조약을 배제하였다고 볼 수도 있지만, 현실적으로 그렇게 해석해서 추가세액을 과세하기 쉽지 않다. 바로 미국이 소득산입보완규칙이 조세조약 위반이라고 보기 때문이다.

The OECD/G20 Inclusive Framework agreed in 2021 to implement Global Anti-Base Erosion(GloBE) Rules, aiming to address income shifting and tax competition. However, this article concludes that the current GloBE Rules will not easily achieve its goal for the following reasons.
First, by excluding substance-based income(SBIE) from the effective tax rate(ETR) calculation, multinational enterprises(MNEs) are not required to impose top-up tax on income derived from substantial activities. MNEs are likely to increase their workforce and tangible assets in low-taxed countries to shift income there. It leads to continued tax competition, as countries might lower tax rates or offer tax incentives to attract such investments.
Second, tax competition game is akin to a prisoner’s dilemma game. Under the GloBe Rules, all the countries the constituent entities of MNE group located are allowed to impose top-up tax. The top-up tax can be imposed by the Low-Taxed Constituent Entity(LTCE) jurisdiction, the Ultimate Parent Entity(UPE) jurisdiction, and other constituents jurisdiction in that order. The Undertaxd Profits Rule(UTPR) enforces the adoption of the Income Inclusion Rules(IIR) by UPE jurisdiction. The IIR requires LTCE Jurisdiction to either increase tax rates on corporate income or impose a Qualified Domestic Minimum Top-up Tax(QDMTT). This rule is essential as it ensures that MNEs are subject to a minimum level of taxation, thereby reducing tax competition. However, the UTPR could potentially conflict with existing tax treaties, which might hinder its effectiveness. If it would violate the treaties, it may not function properly, affecting other components such as IIR, QDMTT, and preventing the GloBE rules from achieving its goals. Although domestic law could theoretically override tax treaties, this is challenging, particularly as the U.S. considers the UTPR to be in conflict with tax treaties. Consequently, the successful implementation of the global minimum tax remains uncertain.

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