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논문 기본 정보
- 자료유형
- 학술저널
- 저자정보
- 저널정보
- 한국세법학회 조세법연구 租稅法硏究 第28輯 第2號
- 발행연도
- 2022.8
- 수록면
- 395 - 445 (51page)
- DOI
- 10.16974/stlr.2022.28.2.008
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회사는 구성원들이 영업활동을 하기 위한 수단으로 설립한, 개인적 이해와 구분되는 집단적 이해를 가진, 국가에 의하여 인정된 허구적(fictitious), 인위적(artificial)인 집단개념이다. 회사의 구성원들(출자자)은 회사의 영업활동에 필요한 자본을 회사에 이전하고, 회사는 반대로 영업이익을 출자자에게 지급하거나 이전받았던 자본을 되돌려주기도 한다. 기업회계기준이나 세법상 이러한 회사와 주주 간의 거래를 ‘자본거래’라고 부른다. 이러한 자본거래를 통하여 회사의 자본과 순자산이 증감하는데, 출자자의 관점에서 보면 회사의 설립은 영업주체의 확대에 지나지 않을 뿐 새로운 부(wealth)의 창출이 아니고, 반대로 회사 이익의 지급이나 자본의 감소도 기존의 부의 절대적 감소가 아니기 때문에 이러한 자본거래를 통한 법인 순자산의 증감은 과세대상으로 삼지 않는다. 그런데, 이러한 자본거래의 수단으로 미실현이득이 내재된 현물(in-kind)의 이전이 수반되는 경우가 있다. 현물출자, 회사의 합병과 분할, 주식의 포괄적 교환과 이전, 현물배당 등의 자본거래가 대표적 예이다. 자산에 내재된 미실현손익은 새로운 부의 창출이나 감소이므로 그 내재된 자산이 ‘유상으로 이전’되면 원칙적으로 과세처리 대상이다. 물론 특별한 정책적 목적을 위해 과세처리가 유예되는 경우가 있지만, 이는 미실현손익이 본질적으로 과세처리 대상이 아님을 의미하는 것은 아니다. 따라서 자본거래의 수단으로 이루어지는 현물의 이전은 손익의 실현을 가져오는 ‘손익거래’이다. 자본거래와 손익거래 각각의 개념요소 간에 서로 배타적이거나 상충적인 면은 없다. 따라서 자본거래에 따른 순자산의 증감이 과세대상이 아니라는 이유로 이에 수반되는 손익거래도 과세처리 대상이 될 수 없다는 관념은 착시적 오류이다.
위와 같이 자본거래에 수반되는 손익거래도 미실현손익의 실현이라는 기본적 과세효과를 발생시키는 외에 그 손익거래로서의 속성으로 인하여 손익거래에 고유한 다른 과세문제를 야기할 수 있다. 두 가지의 특이한 문제가 있다. 첫째, 신주의 발행이 따르는 자본거래의 수단으로 현물이 이전되는 경우 그 현물의 시가와 그 이전가격(신주의 발행가액) 간에 차이가 있으면 그 차액은 부당행위계산 부인의 대상이 될 수 있다. 현물의 이전가격과 신주의 발행가액 간의 차액이 부당행위계산 부인의 대상이지 신주의 발행가액과 그 시가나 액면가액 간의 차이가 그 대상이 아니라는 점을 유의하여야 한다. 둘째, 합병이나 분할과 같은 자본거래에 따른 채무인수의 손익거래로서의 성격과 그 과세문제이다. 채무의 인수는 기본적으로 현금의 지급에 갈음하는 효과를 가진다. 따라서 합병에 국한하여 보면, 합병에 따른 피합병법인 채무의 인수가액은 출자자에게 지급하는 합병대가와 더불어 합병으로 취득하는 자산의 취득대가이다. 따라서 채무인수액은 합병으로 취득한 자산의 취득가액을 구성하여 감가상각의 대상이 된다. 이 때 합병으로 취득하는 자산에는 피합병법인의 장부에 계상된 것 외에 계상되지 않은 무형자산과 같은 것도 당연히 포함된다. 이처럼 채무인수액은 합병대가와 더불어 합병으로 이전받는 자산의 취득대가이므로 그 채무인수액과 합병대가를 합한 취득가액이 취득하는 자산의 시가를 초과하거나 미달하는 경우 그 차액은 부의 분여로서 과세처리 대상이 된다. 특히 채무인수액과 합병대가를 합한 취득가액이 합병으로 취득하는 자산의 시가를 초과하는 경우 그 초과액은 지출의 근거가 없는 것으로서 취득자산의 감가상각을 통한 손금산입이 부인됨이 원칙이다. 다만, 채무인수액이 손금산입의 일반적 요건을 충족하는 경우 그에 따른 손금산입은 허용되어야 할 것이다.
위와 같이 자본거래에 수반되는 손익거래도 미실현손익의 실현이라는 기본적 과세효과를 발생시키는 외에 그 손익거래로서의 속성으로 인하여 손익거래에 고유한 다른 과세문제를 야기할 수 있다. 두 가지의 특이한 문제가 있다. 첫째, 신주의 발행이 따르는 자본거래의 수단으로 현물이 이전되는 경우 그 현물의 시가와 그 이전가격(신주의 발행가액) 간에 차이가 있으면 그 차액은 부당행위계산 부인의 대상이 될 수 있다. 현물의 이전가격과 신주의 발행가액 간의 차액이 부당행위계산 부인의 대상이지 신주의 발행가액과 그 시가나 액면가액 간의 차이가 그 대상이 아니라는 점을 유의하여야 한다. 둘째, 합병이나 분할과 같은 자본거래에 따른 채무인수의 손익거래로서의 성격과 그 과세문제이다. 채무의 인수는 기본적으로 현금의 지급에 갈음하는 효과를 가진다. 따라서 합병에 국한하여 보면, 합병에 따른 피합병법인 채무의 인수가액은 출자자에게 지급하는 합병대가와 더불어 합병으로 취득하는 자산의 취득대가이다. 따라서 채무인수액은 합병으로 취득한 자산의 취득가액을 구성하여 감가상각의 대상이 된다. 이 때 합병으로 취득하는 자산에는 피합병법인의 장부에 계상된 것 외에 계상되지 않은 무형자산과 같은 것도 당연히 포함된다. 이처럼 채무인수액은 합병대가와 더불어 합병으로 이전받는 자산의 취득대가이므로 그 채무인수액과 합병대가를 합한 취득가액이 취득하는 자산의 시가를 초과하거나 미달하는 경우 그 차액은 부의 분여로서 과세처리 대상이 된다. 특히 채무인수액과 합병대가를 합한 취득가액이 합병으로 취득하는 자산의 시가를 초과하는 경우 그 초과액은 지출의 근거가 없는 것으로서 취득자산의 감가상각을 통한 손금산입이 부인됨이 원칙이다. 다만, 채무인수액이 손금산입의 일반적 요건을 충족하는 경우 그에 따른 손금산입은 허용되어야 할 것이다.
목차
국문요약
Ⅰ. 서론
Ⅱ. 미실현손익이 내재된 자산의 현물출자에 따른 과세효과
Ⅲ. 현물출자에 따른 양면적 과세효과의 다른 자본거래에서의 타당 여부
Ⅳ. 혼성거래의 손익거래성으로 인해 야기될 수 있는 과세문제
Ⅴ. 결론
參考文獻
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