일본 증여세에 있어서 포괄주의 입법에 관한 연구 ― 일본 상속세법 제9조를 중심으로 ―

최원

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자료유형: 학술저널

저자정보: 최원 (아주대학교)

저널정보: 한국세무사회 부설 한국조세연구소 세무와 회계연구 세무와 회계 연구 통권 제26호 (제10권 제3호)

발행연도: 2021.8

수록면: 203 - 249 (47page)

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2003년 12월의 「상속세 및 증여세법」의 개정으로 증여세 완전포괄주의 입법이 완성되는 듯하였으나, 2015년 10월 15일 선고된 대법원 2013두13266 판결에서 보듯이 증여세 완전포괄주의 입법과 개별과세규정과의 관계 등은 여전히 해결하여야 할 숙제이다.
이에 이웃 나라 일본은 이러한 문제에 대하여 어떠한 방법으로 대처하고 있는지 들여다보고자 한다. 일본은 우선 증여세제상의 증여의 개념을 민법상의 차용개념으로 이해하고 있다. 민법상의 증여개념에 부합하지 않는 증여세 과세대상은 증여간 주규정을 두어 과세하고 있는데, 일본 상속세법 제5조 보험금, 제6조 정기금, 제7조 저액양수에 의한 이익, 제8조 채무면제 등에 의한 이익, 제9조 그 밖의 이익 및 제9조의2부터 제9조의5에서는 신탁수익권에 관한 규정이 그 전부이다. 우리 규정의 숫자보다 비교할 수 없이 적다. 일본 상속세법 제9조(이하 ‘이 조항’이라고만 한다)가 포괄주의 입법으로 기능을 하고 있기 때문이다. 이 조항만으로는 개별증여사례에 대응하는 세무행정을 할 수 없으므로, 구체적인 과세규정은 상속세법 기본통달에 14개의 조문을 두고 있다. 즉, 우리의 「상속세 및 증여세법」에 있는 개별과세규정이 일본은 상속세법 기본통달에 있는 셈이다.
이 경우 두 가지 관점으로부터 문제 제기가 있을 수 있다. 첫째는 이 조항이 조세법률주의, 그중에서 과세요건 명확주의에 위배되는지에 관한 것이다. 이 조항에 관하여 몇몇 일본의 학자들은 과세요건 명확주의에 위배된다는 주장을 하고, 구체적 과세사례에서 납세자에 의하여 몇 차례 조세법률주의 위반이라는 주장이 제기되었으나, 최고재판소는 확고하게 이 조항은 실질적으로 무상의 이익이 있는 곳에 과세하기 위한 일종의 조세회피방지규정이라는 취지로 조세법률주의에 위반되지 않는다고 하고 있다. 둘째는 법치행정이 아닌 통달행정을 하고 있다는 비판이다. 일본의 일부 학자들은 이 조항에 따른 통달과세가 궁극적으로 헌법상의 조세법률주의에 위배된다는 주장을 하고 있으나, 일본의 재판소는 이 조항을 합헌이라고 하고, 통달에 따라 과세를 한 경우에는 통달의 합리성과 적정성을 심사하며, 통달을 벗어나 과세를 한 경우에는 다시 이 조항에 의하여 무상의 ‘경제적 이익’이 있는지를 심사하고 있다. 이 조항이 일본에서 입법된 때는 1947년으로, 그 이후로 그 구조와 내용이 바뀌지 않고 현재까지 유지되어 오고 있다.
우리는 1952년도에 일본의 이 조항을 그대로 계수하여 포괄조항을 입법하였으나, 1970년도에 이루어진 몇 개의 대법원판결에서 이 포괄조항을 일본보다 좁게 해석하는 바람에 실질적으로 사문화되었다. 이후 우리는 새로운 개별사례가 등장할 때마다 그에 대응하는 개별과세규정을 뒤따라 입법하는 방식을 한동안 유지하였으나, 이러한 대처방식에 한계를 느끼고 드디어 2003년 12월에 완전포괄주의 입법을 하게 되었다. 현재에 이르러서는 2015년 10월 15일 선고된 대법원 2013두13266판결 등에서 보듯이 그간 입법된 개별과세규정이 정하고 있는 사실에 부합하면서도 그 범위와 한계를 벗어난 건에 관하여서는 완전포괄주의 조항에 의하여서도 과세할 수 없다고 하고 있다. 이는 우리의 개별과세규정이 통칙이 아닌 법률에 존재함으로 인하여 필연적인 결론이라고 할 것이다. 그러나 이제와서 우리도 일본처럼 법률의 규정을 통칙으로 내릴 수는 없다. 그간의 우리 입법은 적어도 증여세에 관한 한 납세자에게 예측가능성과 법적안정성을 증대하는 헌법상의 조세법률주의 정신에 부합하는 방향으로 전개되어 왔다. 이는 납세자 중심의 민주적 세정에 바탕을 두고 있는 우리 세제의 장점이라 할 것이다. 이에 우리는 「상속세 및 증여세법」상의 증여세 개별과세규정을 더욱 합리적이고 정교하게 다듬어 나가야 할 것이다.

The revision of the Inheritance Tax and Gift Tax Act in December 2003 seemed to complete the legislation of the comprehensive taxation in the gift tax, but as seen in the Supreme Court"s 2013du13266 ruling on October 15, 2015, the relationship between the clause of the comprehensive taxation and the individual tax provisions is still an issue to be resolved.
Thus, I would like to look at how neighboring Japan is coping with these problems. First of all, Japan understands the concept of gift in gift tax as a concept of borrowing under the Civil Law. Gifts that do not conform to the concept of borrowing under the Civil Law are subject to taxation under the provisions of the deemed gifts, which are all about the codes in Article from 5 to 9－5 of the Inheritance Tax Act. Japan’s are incomparably smaller than the number of Korean provisions. This is because Article 9 of the Inheritance Tax Act (hereinafter referred to as “this clause”) functions as a comprehensive legislation. Since this clause alone does not permit tax administration in response to individual gift cases, 14 articles as the specific tax regulations are in the Inheritance Tax Act Basic Regulations. In other words, the individual tax provisions in the Inheritance Tax and Gift Tax Act of Korea are like regulations in the Inheritance Tax Act Basic Regulations of Japan.
In this case, there may be a problem raised from two perspectives. The first is about whether this clause violates the constitutional doctrine which is the principal of no taxation without law, specially the principal of the text-clarity about tax requisition. Some Japanese scholars have argued that this clause violates the principle of text-clarity about tax requisition and some taxpayers have also argued it several times in specific tax cases. But the Supreme Court of Japan firmly says it is a kind of anti-avoidance rule to tax where there is substantial free benefit. Second, it is criticized that it is not a rule of law but a rule of regulations in administration. Some Japanese scholars argue that the taxation of regulations is ultimately against constitutional tax law, but the Japanese court is ruling it constitutional, examining the rationality and adequacy of regulations, and examining again whether taxpayers have free "economic benefits" under this clause if taxation is performed outside of regulations. When this clause was enacted in Japan in 1947, its structure and content have remained unchanged since then.
We enacted the comprehensive clause in 1952 after this clause of Japan as it is. But in several Supreme Court rulings made in 1970, this comprehensive clause was actually nullified by a narrower interpretation of it than Japan. Since then, we have maintained a method of legislating following individual taxation provisions in response to each new individual case for a while, but felt limited in this way of coping and finally came to the legislation of the comprehensive taxation in the Inheritance Tax and Gift Tax Act in December 2003. Currently, as seen in the Supreme Court"s 2013du13266 ruling on October 15, 2015, it is inevitable that our individual taxation provisions have not the nature of gift-example but normativitat, because these provisions are legislated in law by parliament. Therefore, we should refine the individual tax provisions under the Inheritance Tax and Gift Tax Act more reasonably and precisely.

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