동일인 명의로 반복된 명의신탁의 증여세 과세에 관한 연구

유철형

doi:10.16974/stlr.2019.25.2.003

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자료유형: 학술저널

저자정보: 유철형 (법무법인(유한) 태평양)

저널정보: 한국세법학회 조세법연구 租稅法硏究第25輯第2號

발행연도: 2019.8

수록면: 93 - 134 (42page)

DOI: 10.16974/stlr.2019.25.2.003

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명의신탁 주식을 매각하고 그 대금으로 다시 주식을 취득하면서 동일인 명의로 명의개서를 하는 행위를 계속 반복한 경우, 합병이나 주식의 포괄적 교환으로 취득하는 신주를 종전의 명의수탁자 명의로 다시 취득하는 경우, 증자로 발행된 신주를 동일한 명의수탁자 명의로 취득하는 행위를 한 경우 각각의 재취득을 최초의 명의신탁과 별도로 증여의제 과세대상으로 삼을 수 있는지 여부에 대해 실무상 논란이 많았는데, 최근 대법원은 대상 판결을 포함하여 증여의제 과세대상이 되지 않는다는 판결을 선고하였다.
이러한 대법원 판결은 납세의무자를 보호한다는 입장에서는 환영할 만한 판결이지만, 동일한 명의수탁자 명의로 명의신탁을 반복하는 경우와 명의수탁자를 변경하여 명의신탁을 반복하는 경우를 다르게 취급할 것인지와 관련하여 조세법률주의를 기본으로 하는 조세법의 해석에 있어서는 대법원이 간과하고 있는 점이 있다. 이에 대상 판결을 중심으로 이와 같은 일련의 대법원 판결들이 상증세법 제45조의 2의 문언에 부합하는 해석인지에 대하여 검토해 보았다.
이 글에서는 먼저 상증세법 제45조의 2가 규정한 명의신탁 증여의제의 주요 요건을 검토하였는데, 명의신탁 증여의제의 적용에 있어서 주요 요건으로는 실제소유자와 명의자가 다르게 등기 등이 될 것(명의신탁의 합의)과 조세회피목적의 존부가 있다. 따라서 증여의제 과세대상이 되는지 여부는 위 두 가지 요건을 갖추었는지를 심리 · 판단하여 결정하여야 한다.
이러한 주요 요건과 관련하여 동일인 명의로 반복되는 명의신탁의 사례로 동일한 명의수탁자 명의로 반복된 주식 매매사례, 유상증자와 무상증자 사례, 주식의 포괄적 교환사례, 대상 판결이 판단한 합병사례에 관한 대법원 판결의 내용과 문제점을 검토하였다. 검토 결과 유상 증자의 경우를 제외하고는 대법원이 대부분의 사례에서 명의신탁 증여의제의 주요 요건인 명의신탁의 합의 여부와 조세회피목적의 존부에 대해 전혀 판단을 하지 아니한 채 다른 이유를 들어 증여의제 과세대상이 되지 아니한다는 결론을 내리고 있다는 점을 확인하였다.
대상 판결은 동일한 명의수탁자 명의로 취득한 합병신주가 새로운 명의신탁이라는 점은 인정하였으나, 조세회피목적과는 관계없는 이유를 들어 증여의제 과세대상이 되지 아니한다는 결론을 내렸다. 대상 판결의 쟁점은 동일한 명의수탁자의 명의로 취득한 합병신주가 명의신탁 증여의제의 과세대상인지 여부이므로 그러한 합병신주의 취득에 대해 명의신탁의 합의와 조세회피목적의 존부를 판단하여 과세대상인지 여부를 가렸어야 한다. 대상 판결은 합병신주의 명의신탁으로 인하여 종전 명의신탁에 의한 조세회피가 계속되고 있는지, 새로운 조세회피가 추가되었는지를 판단하여 합병신주의 명의신탁이 증여의제 과세대상이 되는지 여부를 판단하였어야 한다.
납세의무자의 보호든 과세관청의 정당한 과세권의 행사든 헌법이 정한 조세법률주의의 틀 안에서 이루어져야 한다. 과세관청이 조세법을 유추 · 확장해석하여 과세권을 남용하는 것이 제한되어야 하는 것과 마찬가지로, 법원이 조세법의 명백한 문언을 도외시한 채 법률에 근거가 없는 이유를 제시하여 과세를 부정하는 것은 법원의 해석범위를 넘어 입법의 영역에 속하는 것으로서 역시 제한되어야 한다. 법률에 근거하지 않은 법원의 판결은 경우에 따라 당해 사건의 납세의무자에게는 이익이 될지 몰라도 법률에 근거하지 않은 판결을 한다는 것은 결국 재판부에 따라 얼마든지 다른 판단을 할 수 있다는 것이므로 납세의무자의 지위를 매우 불안정하게 만들게 되고, 이는 납세의무자의 예측가능성과 법적 안정성을 보호한다는 측면에서 바람직하지 않다.
상증세법 제45조의 2의 명의신탁 증여의제는 조세의 본질에 부합하지 아니하는 제도이므로 속히 폐지하는 것이 타당하지만, 위 제도를 유지하는 동안이라도 문제점을 개선하는 입법이 필요하다. 그러한 개선방안의 하나로 반복된 명의신탁 증여의제에 따른 증여세를 과세하는 경우 증여세의 과세한도를 실제 회피된 세액으로 하거나 증여의제가 행정적 제재라는 점을 고려하여 실제 회피된 세액의 몇 배수 이내의 세액으로 하는 입법, 반복된 명의신탁 증여의제에 의한 총 증여세액의 한도를 해당 명의신탁 주식의 가액으로 제한하는 방안을 고려해 볼 수 있다.

There has been a lot of practical controversy regarding the deemed gift taxation of reacquisitions as a separate matter from the initial name trust in situations where name trust shares are sold and new shares acquired under the same name on a repetitive basis, where new shares are acquired by a comprehensive exchange of mergers or shares are acquired again in the name of the former trustee, or where new shares issued by way of capital increase are under the name of the original trustee. The Supreme Court recently issued decisions holding that such reacquisitions are not subject to deemed gift taxation.
These Supreme Court decisions are welcome in the sense of protecting taxpayers, but the Supreme Court has overlooked the interpretation of tax laws based on the principle of no taxation without law. In this regard, I have examined whether the interpretations issued in a series of Supreme Court decisions including the decision at issue conform to Article 45-2 of the Inheritance and Gift Tax Act.
This paper examines the major requirements of the deemed gift issue involving name trusts as prescribed in Article 45-2 of the Inheritance and Gift Tax Act. The main requirements for the application of the deemed gift involving name trusts are the consent to establish a name trust and tax avoidance purpose. Therefore, whether or not name trusts are subject to deemed gift taxation should be determined by reviewing and judging whether it meets the above two requirements.
In connection with these major requirements, the Supreme Court decisions and issues are reviewed in respect to cases involving name trusts in the name of the same trustee, such as the repeated share transfers in the name of the same trustee, capital increases with issuance of new shares and capital increases without consideration, comprehensive exchange of stock, and merger as in the case of the decision at issue. Based on the review, it has been confirmed that the Supreme Court held, in most cases, that there is no deemed gift tax issue without making any determination as to whether or not there was consent to establish the trust as a name trust or whether there is tax avoidance purpose, which are the main requirements of deemed gifts.
With respect to the case at issue, the court ruled that the new shares acquired from merger under the same name in the name of the trustee was a new trust but concluded that the gift would not be subject to tax for reasons unrelated to tax avoidance purpose. The issue in the case is whether the merged new shares acquired in the name of the same trustee is subject to deemed gift taxation and as such, the court should have considered whether such acquisition of new shares from merger are subject to taxation based on consent to establish a name trust and tax avoidance purpose. The case at issue should have determined whether the name trust of new shares from merger is subject to deemed gift taxation based on a determination of whether there was continued tax avoidance to the previous name trust or addition of new tax avoidance as a result of the name trust of new shares from merger.
The protection of taxpayers or the exercise of legitimate taxation rights by the taxing authorities should occur within the framework of the principle of no taxation without law as prescribed by the Constitution. Although the tax office should limit the abuse of taxation rights by analogy or broad interpretation of the tax law, the courts should be prevented from denying taxation based on grounds without legal basis while ignoring clear language of the tax law. Such decisions by the court without any legal basis may be beneficial to the taxpayers in some cases, but leaves the taxpayer in a position that is unstable as the decision is not based on the law and there is room for different judgments to be issued depending on the court and is ultimately undesirable in terms of protecting the predictability and legal stability of taxpayers.
The deemed gift of name trusts under Article 45-2 of the Inheritance and Gift Tax Act is not in line with the essence of tax and should be abolished promptly. However, for the duration in which the system remains in place, legislation should be introduced to improve the issues. As one such improvement measure, we may consider introducing legislation to set the tax amount on gift tax for repeated deemed gifts on name trusts at the actual amount of taxes avoided or several times the actual amount of tax avoided in consideration of the nature of deemed gift as an administrative sanction.

#명의신탁 증여의제 #동일인 명의로 반복된 명의신탁 #조세회피목적 #조세법률주의 #증여세 #deemed gift of name trusts #repeated name trusts in the name of same trustee #tax avoidance purpose #principle of no taxation without law #gift tax

참고문헌 (22)

참고문헌 신청

강석규 / 2017 / 조세법 쟁론 / 삼일인포마인

강석훈 / 2006 / 명의신탁 주식의 증여의제에 관한 판례의 태도 및 그 해석론 / 특별법연구

김관중 / 2005 / 명의신탁재산의 증여의제 ― 조세회피목적의 합헌적 해석․적용 ― / 재판자료 108

김두형 / 2008 / 명의신탁재산의 증여의제에 있어서 조세회피 목적의 유무 / 세무학연구 25(3):137~159

김석범 / 2017 / 명의신탁 증여의제에 의한 증여세 부과의 한계 / 대법원판례해설 (111)

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대법원 2014. 5. 29. 선고 2012두14521 판결

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대법원 2017. 6. 19. 선고 2016두51689 판결

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대법원 2019. 6. 20. 선고 2013다218156 전원합의체 판결

[다수의견] 부동산 실권리자명의 등기에 관한 법률(이하 `부동산실명법’이라 한다) 규정의 문언, 내용, 체계와 입법 목적 등을 종합하면, 부동산실명법을 위반하여 무효인 명의신탁약정에 따라 명의수탁자 명의로 등기를 하였다는 이유만으로 그것이 당연히 불법원인급여에 해당한다고 단정할 수는 없다. 이는 농지법에 따른 제한을 회피하고자 명의신탁을 한 경우에
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대법원 1987. 11. 24. 선고 87누512 판결

가. 구 상속세법(1981.12.31 법률 제3474호로 개정되기 전의 것) 제32조의2가 규정하는 증여의제는 신탁재산에 대하여 신탁법 제3조의 규정에 의한 신탁재산임을 등기 또는 등록하지 아니하거나 증권에 표시하지 아니하거나 주주명부 또는 사채원부에 기재하지 아니한 경우, 그 신탁재산을 수탁자에게 증
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대법원 1996. 5. 31. 선고 95누13531 판결

상속세법 제32조의2 제1항의 규정은 실질소유자와 명의자가 다른 경우라도 실질소유자와 명의자 간의 합의나 명의자의 승낙에 따라서 그 명의자의 명의로 등기된 때에만 적용되는 것이지, 실질소유자가 명의자의 의사와는 관계없이 임의로 명의자의 명의로 등기 등을 한 때에는 적용되지 않는다.
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대법원 2014. 5. 16. 선고 2014두786 판결

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대법원 2009. 9. 24. 선고 2009두5404 판결

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대법원 2013. 9. 26. 선고 2011두181 판결

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헌법재판소 2012. 5. 31. 선고 2009헌바170,172, 2010헌바22,68,118,218,340,410,2012헌바36,96(병합) 전원재판부

가. (1) 조세회피 목적을 가진 명의신탁에 대한 증여세 부과는 조세회피를 방지하려는 정당한 입법목적을 달성하기 위한 적절한 수단이다. 명의신탁을 금지하면서 사법적 효력을 부인하고 형사처벌을 하는 방법이나, 실제 소유관계에 따라서 각종 과세를 하고 납세의무자인 명의신탁자에게 가산세나 과징금을 부과하는 방법이, 명의신탁을 이용한 조세회피 행위에 증여세를
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대법원 2013. 10. 17. 선고 2013두9779 판결

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대법원 2006. 5. 25. 선고 2004두13936 판결

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대법원 2004. 12. 23. 선고 2003두13649 판결

[1] 구 상속세및증여세법(2002. 12. 18. 법률 제6780호로 개정되기 전의 것) 제41조의2 제1항의 입법 취지는 명의신탁제도를 이용한 조세회피 행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 데에 있으므로 명의신탁의 목적에 조세회피의 목적이 포함되어 있지 않은 경
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대법원 2009. 3. 12. 선고 2006두20600 판결

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대법원 2017. 1. 12. 선고 2014두43653 판결

[1] 구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것) 제41조의2 제1항에 의하여 명의신탁을 증여로 의제하거나 명의개서를 지연한 것을 명의신탁한 것과 마찬가지로 보아 증여로 의제하는 것은 재산보유의 실질과 명의를 일치시키고, 조세회피를 방지하는 등의 정책적 목표를 달성하기 위하여 증여의 실질이 없음에도 증여
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대법원 2018. 3. 29. 선고 2012두27787 판결

[1] 상법상 주식의 포괄적 교환은 완전자회사가 되는 회사의 주식이 완전모회사가 되는 회사에 이전되는 거래와 완전자회사가 되는 회사의 주주가 완전모회사가 되는 회사로부터 완전자회사가 되는 회사의 주식과 대가관계에 있는 신주를 배정받아 완전모회사가 되는 회사의 주주가 되는 거래가 결합하여 일체로 이루어진다. 또한 완전자회사가 되는 회사의 주주가 주식
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대법원 2006. 5. 12. 선고 2004두7733 판결

[1] 구 상속세법(1993. 12. 31. 법률 제4662호 개정되기 전의 것) 제32조의2 제1항의 입법 취지는 명의신탁제도를 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 데에 있다 할 것이므로, 명의신탁의 목적이 조세회피에 있는 경우에는 위 단서 규정의 조
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대법원 2006. 9. 22. 선고 2004두11220 판결

[1] 구 상속세 및 증여세법(1998. 12. 28. 법률 제5582호로 개정되기 전의 것) 제43조 제1항의 입법 취지는 명의신탁제도를 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 데 있으므로, 명의신탁의 목적에 조세회피의 목적이 포함되어 있지 않은 경우에만
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헌법재판소 2013. 9. 26. 선고 2012헌바259 전원재판부

가. 명의신탁을 내세워 조세를 회피하는 것을 방지하고 조세정의와 조세평등을 관철하려는 심판대상조항의 입법목적은 정당하고, 증여세 부과는 입법목적을 달성하기 위한 적절한 수단이다. 증여세를 회피하는 수단으로 이용되는 명의신탁에 대한 제재방법으로 증여세를 부과하는 것이 다른 대체수단들보다 납세의무자에게 더 많은 피해를 준다고 단정할 수 없으므로, 심판대상
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대법원 2013. 8. 23. 선고 2013두5791 판결

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대법원 2018. 2. 8. 선고 2017두48451 판결

구 상속세 및 증여세법(2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것, 이하 `구 상증세법’이라 한다) 제63조 제3항은 주식 가액의 보충적 평가방법에 관한 제1항 제1호 및 제2항의 규정을 적용할 때 대통령령이 정하는 최대주주 및 그와 특수관계에 있는 주주(이하 `최대주주 등’이라고 한다)의 주식에 대하여는 위 규정에 의하여
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대법원 1985. 3. 26. 선고 84누748 판결

상속세법 제32조의 2 제1항 소정의 증여의제규정은 실질소유자와 명의자가 합의 또는 의사소통하에 명의자 앞으로 등기를 한 경우에 적용되는 것이므로 명의자의 의사와는 관계없이 일방적으로 명의자 명의를 사용하여 등기한 경우에는 적용될 수 없다.
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헌법재판소 2012. 8. 23. 선고 2012헌바173 전원재판부

가. 명의신탁을 내세워 조세를 회피하는 것을 방지하고 조세정의와 조세평등을 관철하려는 이 사건 증여의제·추정조항의 입법목적은 정당하고, 증여세 부과는 입법목적을 달성하기 위한 적절한 수단이다. 증여세를 회피하는 수단으로 이용되는 명의신탁에 대한 제재방법으로 증여세를 부과하는 것이 다른 대체수단들보다 납세의무자에게 더 많은 피해를 준다고 단정할 수 없으므로,
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대법원 2008. 2. 14. 선고 2007두15780 판결

구 상속세 및 증여세법(2002. 12. 18. 법률 제6780호로 개정되기 전의 것) 제41조의 2 제1항의 증여의제 규정은 권리의 이전이나 행사에 등기 등을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 합의 또는 의사소통을 하여 명의자 앞으로 등기 등을 한 경우에 적용되는 것이므로 명의자의 의사와 관계없이 일방적으로 명
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대법원 2009. 4. 9. 선고 2007두19331 판결

[1] 구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것) 제41조의2 제1항의 입법 취지는 명의신탁제도를 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 데에 있으므로, 명의신탁이 조세회피목적이 아닌 다른 이
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대법원 1990. 2. 27. 선고 89누3465 판결

가. 재산의 실질소유자와 명의자가 다르다고 보고 상속세법 제32조의2 제1항의 규정에 의하여 명의자에게 증여된 것으로 보아 증여세 등을 부과한 처분의 적법여부를 다투는 소송에서 위 재산의 실질소유자와 명의자가 다르다는 점을 입증할 책임은 과세관청에게 있다.
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대법원 2017. 2. 21. 선고 2011두10232 판결

[1] 구 상속세 및 증여세법(2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것) 제45조의2 제1항은 재산의 실제소유자가 조세회피목적으로 명의만 다른 사람 앞으로 해두는 명의신탁행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현하는 데 취지가 있으므로, 명의신탁행위가 조세회피목적이 아닌 다른 목적에서 이루어졌음이 인정되고 그에 부수하여 사소한
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대법원 2017. 12. 13. 선고 2017두39419 판결

[1] 명의신탁이 조세회피의 목적이 아닌 다른 이유에서 이루어졌음이 인정되고 그 명의신탁에 부수하여 사소한 조세경감이 생기는 것에 불과하다면 그와 같은 명의신탁에 조세회피의 목적이 있었다고 단정할 수 없다. 다만 이 경우에 조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 증명책임은 이를 주장하는 명의자에게 있고, 조세회피의 목적이 없었다는 점에 대하여는 조세
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대법원 2011. 2. 10. 선고 2009두19465 판결

[1] 양도소득세의 과세표준인 양도차익을 산정함에 있어서 기준이 되는 실지거래가액이라 함은 객관적인 교환가치를 반영하는 일반적인 시가가 아니라 실지의 거래대금 그 자체 또는 거래 당시의 급부의 대가로 실지 약정된 금액을 말하므로, 양도소득세의 과세대상이 되는 거래가 단순한 교환인 경우에는 그 실지거래가액을 확인할 수 없으나, 그 교환이 교환
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대법원 1990. 10. 10. 선고 90누5023 판결

상속세법 제32조의2 제1항이 규정하는 권리의 이전이나 행사에 등기, 등록, 명의개서 등을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 그 명의자가 다른 경우에 그 명의자에로의 등기 등이 명의자의 의사와는 관계없이 실질소유자의 일반적인 행위로 이루어졌다는 입증은 이를 주장하는 명의자가 하여야 할 것이다.
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대법원 2011. 7. 14. 선고 2009두21352 판결

구 상속세 및 증여세법(2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것, 이하 `구 상증세법’이라 한다) 제45조의2 제1항의 본문은 국세기본법 제14조에서 정한 실질과세원칙에 대한 예외의 하나로서 명의신탁이 조세회피 수단으로 악용되는 것을 방지하여 조세정의를 실현하고자 하는 한도 내에서
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대법원 2005. 1. 27. 선고 2003두4300 판결

[1] 구 상속세및증여세법(1998. 12. 28. 법률 제5582호로 개정되기 전의 것) 제43조 제1항 제2호의 규정에서 `실질소유자 명의로 전환하는 경우`라 함은, 원래 주식 등의 실제 소유자로서 타인의 명의를 빌려 등기 등을 한 신탁자의 명의로 전환하는 것에 한정된다.
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대법원 2019. 1. 31. 선고 2016두30644 판결

흡수합병이 이루어짐에 따라 소멸회사의 합병구주를 명의신탁받았던 사람이 존속회사가 발행하는 합병신주를 배정·교부받아 그 앞으로 명의개서를 마친 경우, 합병구주와는 별도의 새로운 재산인 합병신주에 대하여 명의신탁자와 명의수탁자 사이에 합병구주에 대한 종전의 명의신탁관계와는 다른 새로운 명의신탁관계가 형성되기는 한다. 그런데 ① 구 상속
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대법원 2006. 6. 9. 선고 2005두14714 판결

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대법원 2018. 10. 25. 선고 2013두13655 판결

[1] 구 상속세 및 증여세법(2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것) 제45조의2 제1항의 명의신탁재산 증여의제규정은 권리의 이전이나 행사에 등기 등을 요하는 재산의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에 적용되는 것이고, 이때 당사자들 사이에 명의신탁 설정에 관한 합의가 존재하여 해당 재산의 명의자가 실제소유자와 다르다는 점은
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